УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИМУЩЕСТВА, ПОЛУЧЕННОГО В ЛИЗИНГ
Эфендиева Г.А. (КБГУ, г. Нальчик, РФ)
Order of the reflection leasing operation is considered In article in accounting and tax account of the lessee.
В отечественной экономике в настоящее время все чаще используется особая форма арендных отношений – лизинг.
В соответствии с законодательством РФ лизинг представляет собой вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.
Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Амортизационные отчисления производит сторона договора, на балансе которой находится предмет лизинга, при этом стороны имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.
Бухгалтерский учет операций по договору лизинга регулируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.97г. № 15.
Рассмотрим порядок отражения лизинговых операций в бухгалтерском и налоговом учете лизингополучателя при условии, что имущество, переданное в лизинг, согласно договору учитывается на балансе лизингополучателя.
При данном варианте учета принятие от лизингодателя предмета лизинга оформляется в учете лизингополучателя как приобретение объекта основных средств за плату. При этом общая сумма задолженности лизингополучателя перед лизингодателем фиксируется при получении предмета лизинга на специально открываемом к счету 76 субсчете «Арендные обязательства»:
Дебет сч.08, субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга», Кредит сч.76, субсчет «Арендные обязательства»;
Дебет сч.19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кредит сч.76, субсчет «Арендные обязательства».
Принятие полученного в лизинг имущества к бухгалтерскому учету в составе основных средств отражается следующей записью:
Дебет сч.01, субсчет «Арендованное имущество», Кредит сч.08, субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга».
Сумма задолженности лизингодателю, учтенная по кредиту счета 76, субсчет «Арендные обязательства» будет погашаться лизингополучателем по мере перечисления лизинговых платежей в порядке, установленном графиком.
Начисление лизинговых платежей оформляется проводкой:
Дебет сч.76, субсчет «Арендные обязательства», Кредит сч.76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».
Следует отметить, что в соответствии с подп.10 п.1 ст.264 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль организаций к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. Если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается на балансе лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст.259 НК РФ по этому имуществу амортизации.
Следовательно, если сумма амортизации по лизинговому имуществу превышает размер лизингового платежа, определенного за соответствующий месяц, то уплачиваемые лизингодателю лизинговые платежи не учитываются в составе расходов для целей налогообложения. Однако в том случае, когда величина лизингового платежа превышает сумму начисленной амортизации, возникшую разницу лизингополучатель учитывает в составе прочих расходов отчетного периода.
Данный вариант учета предмета лизинга довольно распространенный, но при этом и наиболее трудоемкий, так как первоначальная стоимость имущества у лизингополучателя будет существенно разной в размере для бухгалтерского и налогового учета.
В соответствии с п.1 ст.257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Для целей бухгалтерского учета лизингополучателем используется первоначальная стоимость лизингового имущества и амортизация по нему, определяемые по правилам бухгалтерского учета. Согласно п.8 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость лизингового имущества для лизингополучателя в случае учета лизингового имущества на его балансе будет равна общей сумме лизинговых платежей по договору лизинга без учета НДС, т.е. сумме фактических затрат лизингополучателя.
Таким образом, лизингополучатель будет в бухгалтерском учете учитывать предмет лизинга по сумме лизинговых платежей и амортизировать его по правилам, установленным в своей организации. В то же время по налоговому учету стоимость имущества будет равняться первоначальной стоимости имущества, сформированной у лизингодателя, и, безусловно, будет существенно меньше стоимости предмета лизинга по бухгалтерскому учету. Такие отличия в бухгалтерском и налоговом учете приводят к значительному увеличению трудоемкости оформления лизинговой сделки по сравнению с возможностью учета предмета лизинга на балансе лизингодателя, у которого подобных отличий не возникает.
Следует отметить, что в течение всего срока действия договора лизинга лизингополучатель, учитывающий имущество у себя на балансе обязан начислять амортизацию:
Дебет счетов учета затрат на производство (20,23), Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств».
В бухгалтерском учете амортизация на предмет лизинга начисляется в общеустановленном порядке в соответствии с пунктами 18, 19 ПБУ 6/01.
Договором лизинга может быть предусмотрена ускоренная амортизация. По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга, может применяться коэффициент ускорения не выше 3.
Однако в бухгалтерском учете коэффициент ускорения может применяться только в том случае, если амортизация по лизинговому имуществу начисляется способом уменьшаемого остатка. Если же амортизация начисляется линейным методом, коэффициент ускорения применять нельзя. Данная позиция фискальных органов изложена как в ответах на частные вопросы (письмо Минфина России от 03.03.2005 №03-06-01-04/125), так и в нормативных актах (п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 №91н).
По нашему мнению данная позиция противоречит действующему законодательству.
На основании п.1 ст. 31 Федерального закона о финансовой аренде (лизинге) стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Данная норма закона не устанавливает зависимости между возможностью балансодержателя лизингового имущества по взаимному соглашению сторон лизингового договора применять ускоренную амортизацию предмета лизинга и применяемым балансодержателем способом амортизации указанного имущества.
Таким образом, балансодержатель лизингового имущества вправе применять по соглашению сторон лизингового договора повышающий коэффициент к основной норме амортизации при применении любого выбранного указанным лицом способа амортизации для целей бухгалтерского учета.
Завершающим этапом договора лизинга выступает передача предмета лизинга в собственность лизингополучателя. При этом оформляются следующие бухгалтерские проводки:
Дебет сч.01, субсчет «Собственные основные средства», Кредит сч.01, субсчет «Арендованные основные средства»;
Дебет сч.02, субсчет «Амортизация основных средств, полученных в лизинг», Кредит сч.02, субсчет «Амортизация собственных основных средств».
При досрочном завершении договора непогашенная часть задолженности, учтенная по кредиту счета 76, субсчет «Арендные обязательства», переносится в кредит счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».
Досрочно начисленные платежи относятся либо в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», либо, в случае принятия лизингополучателем решения об использовании собственных источников, в дебет счетов учета собственных источников организации (счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») в корреспонденции со счетом 02, субсчет « Амортизация основных средств, полученных в лизинг». Сумма, отнесенная на счет 97, включается в себестоимость продукции ежемесячно равными долями.