ОРГАНИЗАЦИЯ ПРОВЕДЕНИЯ СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ
Вержбицкая И.В. (СИУ, г.Ставрополь, РФ)
The given work opens an organizational stage of judicial - accounting examination; stages of work of the expert - bookkeeper, statement of questions which can be solved during research, the basic requirements to them.
Проблемы организации судебно-бухгалтерской экспертизы с одной стороны, четко регламентированы уголовно-процессуальным законодательством (следует отметить, что в настоящем исследовании мы не будем рассматривать юридическую специфику этого вопроса), а с другой — существует ряд малоисследованных задач, которые требуют тщательного изучения с научной, специальной точки зрения. Кроме того, необходимо учитывать, что при назначении судебно-бухгалтерской экспертизы отсутствует четкая определенность в объектах экспертного исследования. Это объясняется тем, что при постановке вопросов эксперту-бухгалтеру невозможно учесть все стороны экономического преступления, представляющего собой сложные объекты деятельности хозяйствующего субъекта.
Последовательность действий по планированию экспертных работ, выполняемых следственными органами совместно с экспертом-бухгалтером, достаточно подробно изложена в регламентирующих документах и исследована в работах С. П. Голубятникова, В. А. Тимченко, Н. Т. Белухи, Д. А. Литвинова, С. А. Звягина, и др. В их работах организационная стадия судебно-бухгалтерской экспертизы рассматривалась в динамике взаимоотношений следователя и эксперта-бухгалтера в рамках Уголовно-процессуального кодекса без рассмотрения проблем эффективной организации самого исследовательского процесса. Однако современные условия хозяйствования организаций и экспертная деятельность требуют изучения таких вопросов, как:
—время назначения судебно-бухгалтерской экспертизы;
—объем материалов, необходимых для проведения экспертного исследования;
—порядок постановки задач и формулирования вопросов, поставленных ля разрешения эксперту-бухгалтеру;
—определение продолжительности работ;
—выбор метода экспертного исследования;
—место проведения судебно-бухгалтерской экспертизы и др.
Время назначения судебно-бухгалтерской экспертизы имеет большое значение в расследовании правонарушений в области экономики. Для эффективного расследования экспертиза должна быть назначена сразу после возникновения необходимости, при наличии необходимых материалов. Опоздание с назначением экспертизы снижает качество расследования, затрудняет проверку фактов, оттягивает сроки рассмотрения дела.
Вопрос об объеме материалов, необходимых для проведения экспертного исследования, занимает одно из основных мест при принятии решения о производстве судебно-бухгалтерской экспертизы. После принятия решения о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы следователь оценивает материалы дела с точки зрения достаточности и полноты. На основе собранного материала в постановлении о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы перечисляются вопросы, подлежащие разрешению экспертом-бухгалтером. Материалы, необходимые эксперту-бухгалтеру по каждому конкретному делу, устанавливает следователь. Поскольку формирование необходимой информационной базы появляется только в процессе производства судебно-бухгалтерской экспертизы, то эксперт-бухгалтер ходатайствует перед следственным органом о предоставлении дополнительных материалов, необходимость в которых выявилась по ходу экспертного исследования. Для разрешения таких ситуаций на предварительной стадии подготовки назначения судебно-бухгалтерской экспертизы правоохранительным органом необходимо войти в контакт с экспертом-бухгалтером на предмет того, какие документы необходимы для исследования поставленных вопросов, за какой период, в каких архивах они хранятся и т. д.
При формулировании вопросов, поставленных для разрешения судебно-бухгалтерской экспертизой, необходимо учитывать особенности каждого расследуемого дела. Все вопросы, которые могут быть разрешены в процессе экспертного исследования, перечислить невозможно. Однако целесообразно рассмотреть ряд требований, которые необходимо учитывать следователю при постановке вопросов перед экспертом-бухгалтером.
1. Недопустимо ставить перед экспертом-бухгалтером вопросы, выходящие за пределы его компетенции. Можно ставить только такие вопросы, для разрешения которых требуются специальные бухгалтерские познания.
2. Необходимо избегать множественности и повторения вопросов, необходимо четко формулировать вопросы, избегать необоснованных обобщений.
3. Постановка вопросов должна быть логичной и последовательной, короткой и четкой.
4. Вопросы должны вытекать из исследуемого уголовного дела.
5. Содержание вопросов должно вызывать необходимость экспертного исследования, а не носить справочный характер
5. Вопросы не могут быть разрешены иным путем, как только заключением эксперта-бухгалтера.
6. Вопросы могут быть разрешены лишь на основе материалов дела, предъявляемых эксперту-бухгалтеру.
По содержанию вопросы, которые чаще других ставятся перед экспертом-бухгалтером, можно разбить на несколько групп:
—вопросы, относящиеся к определению суммы и периодов образования недостач, растрат, хищений денежных средств, внеоборотных активов, материально-производственных запасов, к их расшифровке, установлению по данным бухгалтерского учета материально-ответственных лиц;
—вопросы, связанные с проверкой правильности отказа бухгалтерии в принятии учетных документов, представленных материально-ответственным лицом;
—вопросы, содержание которых помогает установить сумму материального ущерба, причиненного действиями определенных лиц;
—вопросы, относящиеся к проверке правильности постановки бухгалтерского учета, организации уставной деятельности, соблюдения учетной политики, документооборота, отдельных фактов хозяйственной деятельности, их полноты и достоверности;
—вопросы, связанные с постановкой перед экспертом-бухгалтером заданий по производству сложных расчетов, основанных на заключениях экспертов других специальностей, показаниях свидетелей и т. д.;
—вопросы, содержание которых направлено на сопоставление официальных данных бухгалтерского учета о деятельности того или иного должностного лица, с различными неофициальными записями, установленными в ходе расследования экономического правонарушения;
—вопросы, ответы на которые позволяют следователю выявить и собрать вещественные доказательства, оценить собранные материалы и сделать соответствующие выводы;
—вопросы, связанные с выяснением значения правонарушений, допущенных материально-ответственным лицом, счетным работником, вопросы, содержание которых направлено на выяснение обстоятельств, способствующих правонарушениям в сфере экономики, и разработку мер по их устранению;
—вопросы, связанные с проверкой выводов проведенной ревизии (аудита) текущей, финансовой и инвестиционной деятельности хозяйствующего субъекта.
Следует отметить, что содержание вопросов должно вызывать необходимость в проведении экспертного исследования, а не носить справочный характер.
Затраты времени на выполнение экспертных работ являются одной из составляющих при принятии решения о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. По законодательству норма затрат времени на проведение экспертного исследования не устанавливается. Продолжительность экспертного исследования определяется на основании практического опыта экспертов-бухгалтеров. Однако при планировании времени на проведение судебно-бухгалтерской экспертизы можно воспользоваться методами сетевого планирования и управления. Указанные методы позволяют правильно организовать выполнение экспертных работ в оптимальные сроки, содействует снижению трудовых материальных затрат при выполнении исследовательских работ. Использование таких методов при организации проведения экспертного исследования нашло отражение в работах Н. Т. Белухи, С. А. Звягина.
Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается в следующих случаях:
1) когда результаты проведенной ревизии противоречат материалам расследуемого дела и для изучения противоречий и установления истины необходимо проведение экспертизы;
2) если ревизором не приняты для отображения в учете и снижения выявленной недостачи ценностей в подотчете материально ответственных лиц документы (акты на порчу товаров, расписки на отпуск товаров в долг, накладные на внутреннее перемещение товаров на предприятии по согласованию между материально подотчетными лицами без оформления через бухгалтерию и т. п.);
3) когда есть обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении СБЭ;
4) в случаях наличия противоречия в выводах первичной и повторной ревизий;
5) при использовании ревизором для определения материального ущерба сомнительной методики;
6) если такая необходимость вызвана выводами другого вида экспертизы;
7) во всех других случаях, когда по делу возникают вопросы, разрешение которых возможно только при помощи СБЭ.
Всю работу эксперта-бухгалтера по производству судебно-бухгалтерской экспертизы можно разделить на четыре этапа: 1-й этап — предварительное ознакомление с материалами дела; 2-й этап — производство экспертного исследования, разрешение поставленных перед экспертизой вопросов; 3-й этап — составление заключения судебно-бухгалтерской экспертизы;4-й этап — дача заключения судебно-бухгалтерской экспертизы.
Первый этап обычно продолжается не более 5 дней. Задача этого этапа заключается в установлении достаточности представленных материалов для решения поставленных перед бухгалтером-экспертом вопросов. На данном этапе эксперт-бухгалтер составляет расчет времени, необходимого для производства экспертизы либо для написания письменного сообщения (акта) о невозможности дать заключение, заявляет ходатайства.
На втором этапе эксперт-бухгалтер исследует представленные материалы дела, использует для этого все познания в области бухгалтерского учета, применяет в своей работе методы судебной бухгалтерии, экономико-правового анализа и др.
В соответствии со ст. 57 УПК РФ эксперт имеет право:
1) знакомиться с материалами уголовного дела, относящимися к предмету судебной экспертизы;
2) ходатайствовать о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения, либо привлечении к производству судебной экспертизы других экспертов;
3) участвовать с разрешения дознавателя, следователя, прокурора и суда в процессуальных действиях и задавать вопросы, относящиеся к предмету судебной экспертизы;
4) давать заключение в пределах своей компетенции, в том числе по вопросам, хотя и не поставленным в постановлении о назначении судебной экспертизы, но имеющим отношение к предмету экспертного исследования;
5) приносить жалобы на действия (бездействие) и решения дознавателя, следователя, прокурора и суда, ограничивающие его права;
6) отказаться от дачи заключения по вопросам, выходящим за пределы специальных знаний, а также в случаях, если представленные ему материалы недостаточны для дачи заключения.
Эксперт не вправе:
1) без ведома следователя и суда вести переговоры с участниками уголовного судопроизводства по вопросам, связанным с производством судебной экспертизы;
2) самостоятельно собирать материалы для экспертного исследования;
3) проводить без разрешения дознавателя, следователя, суда исследования, могущие повлечь полное или частичное уничтожение объектов либо изменение их внешнего вида или основных свойств;
4) давать заведомо ложное заключение;
5) разглашать данные предварительного расследования, ставшие известными ему в связи с участием в уголовном деле в качестве эксперта, если он был об этом заранее предупрежден в порядке, установленном ст. 161 УПК РФ. За дачу заведомо ложного заключения эксперт несет уголовную ответственность в соответствии со ст. 307 УК РФ.
За разглашение данных предварительного расследования эксперт несет ответственность в соответствии со ст. 310 УК РФ.
На третьем этапе эксперт-бухгалтер составляет заключение судебно-бухгалтерской экспертизы. Заключение — это единственная процессуальная форма, в которой эксперт доводит свои выводы до сведения органа или лица, назначившего экспертизу. Законодательство определило термин «заключение эксперта» как письменный документ, отражающий ход и результаты исследований, проведенных экспертом.
Следовательно, под заключением эксперта, как в уголовном, так и в гражданском процессе понимается письменный мотивированный ответ на поставленные вопросы сведущего лица, привлеченного к участию в деле в качестве эксперта, сформулированный на основе его специальных знаний в результате всестороннего, полного и объективного исследования представленных материалов. Процессуальные отрасли права относят заключения эксперта к числу важнейших доказательств (ст. 74 УПК РФ, ст. 55 ГПК РФ, ст. 64 АПК РФ, ст. 26.2 КоАП РФ).
Заключение эксперта-бухгалтера составляется согласно требованиям ст. 74, 204 УПК РФ, в составе которых:
—объективность;
—полнота;
—научная обоснованность;
—логичность и последовательность изложения;
—конкретность;
—соответствие процессуальным нормам;
—соответствие требованиям деловых документов и действующих государственных стандартов.
Изложенные в заключении факты должны быть бесспорными. Главным критерием объективности и достоверности выводов эксперта является их обоснованность первичной учетной документацией. Первичная документация подтверждает факт совершения хозяйственной операции, ставшей объектом расследования и исследования эксперта. При этом эксперт-бухгалтер обязан не только указывать на определенные факты, но и объяснять их, чтобы заключение было понятно всем участникам уголовного, гражданского или арбитражного процесса.
Заключение состоит из трех частей:
—вводная;
—исследовательская;
—заключительная (выводы).
Во вводной части указываются: наименование экспертизы и ее вид (дополнительная, повторная, комиссионная); дата, время и место проведения бухгалтерской экспертизы; сведения об эксперте; основание для производства экспертизы (кем и когда вынесено постановление); перечень поступивших материалов; сведения о предупреждении эксперта об ответственности за дачу заведомо ложного заключения; сведения о лицах, присутствовавших при проведении экспертизы, их процессуальное положение; вопросы, поставленные на разрешение эксперта и др.
В исследовательской части: излагаются процесс исследования бухгалтерских документов, его результаты, а также дается научное обоснование установленным фактам; описываются методы и способы исследования бухгалтерских документов, применяемые в процессе производства экспертизы; объясняются расхождения между данными результатов исследования эксперта и ревизоров, при этом делается ссылка на соответствующие документы; излагаются результаты следственных действий, если они имеют отношение к предмету экспертизы; при производстве повторной экспертизы указываются причины расхождения ее выводов с выводами первоначальной экспертизы.
Каждому исследуемому экспертом вопросу должен соответствовать отдельный раздел исследовательской части заключения. При необходимости одновременного исследования двух или более взаимосвязанных вопросов результаты излагаются в одном разделе. При невозможности дать ответ на поставленный вопрос указываются причины такой ситуации.
При использовании в качестве исходных фактов результатов научных и экспериментальных исследований, проведенных другими учеными и специалистами вне связи с производством экспертизы, сведений справочно-информационного характера, нормативных актов и инструкций, отсутствующих в деле, но имеющих к нему непосредственное отношение, источники, из которых почерпнуты эти сведения, могут приобщаться к заключению в качестве приложений. В иных случаях в заключении должна иметься точная ссылка на происхождение этих сведений.
В текст заключения могут быть включены графики, таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчетов, итоги сверки документации, установленный экспертом порядок ее движения и прочее. Если эти материалы находятся вне текста, они должны быть оформлены в виде приложений к заключению. На них в тексте заключения делаются ссылки, а сами документы рассматриваются как составная часть заключения.
В целом содержание исследовательской части должно быть написано простым и понятным языком. Следует избегать широкого использования специальной терминологии, понятной специалистам, но затрудняющей изучение этого процессуального документа непосвященными лицами.
В заключительной части заключения излагаются выводы эксперта-бухгалтера. Выводы эксперта-бухгалтера должны быть четко сформулированы и не должны допускать различных толкований. Они излагаются в виде ответов на поставленные вопросы в той последовательности, в какой эти вопросы были указаны во вводной части. На каждый поставленный вопрос должен быть дан ответ по существу либо указано на невозможность его решения. Выводы об обстоятельствах, имеющих значение для дела, по которому эксперту не были поставлены вопросы, но которые были установлены в ходе исследования, излагаются в конце заключения. Для правильной оценки заключения важно, чтобы в выводах указывалось, основаны ли они непосредственно на исследованиях или базируются на результатах экспериментальных действий следователя либо исследованиях другого эксперта.
Заключение эксперта-бухгалтера должно дать ответ на следующие основные вопросы:
—описание нарушений, допущенных должностными и материально-ответственными лицами;
—период, в течение которого они совершались;
—размер ущерба;
—факты, способствующие совершению и сокрытию нарушений;
—лица, ответственные за контроль операций, по которым выявлены нарушения.
На четвертом этапе своей работы эксперт-бухгалтер производит дачу заключения следователю или на судебном заседании.
После оглашения экспертом-бухгалтером (экспертами) заключения следователь вправе по собственной инициативе либо по ходатайству лиц, указанных в части первой ст. 206 УПК РФ, допросить эксперта для разъяснения данного им заключения. Эксперт не может быть допрошен по поводу сведений, ставших ему известными в связи с производством судебной экспертизы, если они не относятся к предмету данной судебной экспертизы (ст. 205 УПК РФ).
Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение, а также протокол допроса эксперта предъявляются следователем подозреваемому, обвиняемому, его защитнику, которым разъясняется при этом право ходатайствовать о назначении дополнительной либо повторной судебной экспертизы (ст. 206 УПК РФ).