АНАЛИЗ ПОДХОДОВ В ОПРЕДЕЛЕНИИ ВЫРУЧКИ ПО МСФО И РСБУ. ВОЗМОЖНЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ РАСХОЖДЕНИЙ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИИ
Забакова М.М. (КБГУ, г. Нальчик, РФ)
В данной статье рассматривается проблема различий в условиях признания выручки по МСФО и РСБУ и возможные последствия этих расхождений.
This article examines the problem of differences in the situation of admiting the income according to msfo and rsbu and possible results of this differences.
Ключевые слова: Выручка, Международные стандарты финансовой отчетности, признание выручки, отчетность
Keywords: income, International Accounting Standards, admiting of income, account
В современной экономической теории под выручкой от реализации товаров (работ, услуг) понимаются денежные средства, получаемые компанией за определённый период её деятельности, за счёт продажи продуктов или услуг своим клиентам. Выручка - это отражение спроса на продукцию или услуги компании.
В российской практике бухгалтерского учета факт признания выручки непосредственно связан с наличием подтверждающих первичных документов (акты, накладные, чеки и т.д.), т. е переход права собственности является ключевым аспектом процедуры признания выручки. Кроме того, для признания выручки должны быть выполнены следующие условия:
- существует вероятность получения предполагаемой экономической выгоды, связанной с выполнением договора, в форме увеличения активов или уменьшения обязательств;
- затраты по договору могут быть точно идентифицированы и надежно оценены;
- общая выручка по договору может быть надежно оценена.
В то же время, МСФО (IAS) 18 «Выручка» определяет выручку как валовое поступление экономических выгод от обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, отличному от взносов акционеров. Таким образом, выручка должна признаваться, когда покупатель фактически вступил во владение товаром и уже практически не имеет возможности отказаться от покупки без существенных санкций, т.е. выручку по МСФО необходимо признавать вне зависимости от того, перешло ли юридически право собственности на товар или нет. Такой подход к признанию выручки позволяет отразить в отчетности величину выручки, которая реально будет получена в ближайшем периоде. При анализе подходов МСФО 18 и ПБУ 9/99 к признанию выручки становится понятно, что МСФО при определении выручки оперирует в основном качественными понятиями, такими как «значительные риски и вознаграждения», «надежное измерение выручки», «степень владения» и т.д., оставляя значительный простор для профессионального суждения составителей отчетности. Российские же стандарты оперируют более точными определениями условий признания выручки - «право на получение выручки, вытекающее из договора или подтвержденное иным образом», «право собственности перешло от организации к покупателю», которые имеют документальное подтверждение.
Условие признания выручки согласно ПБУ 9/99 представляет собой подход, при котором доход от обычной деятельности признается в отчетности на основании конкретного юридического подтверждения (договора или иного документа). МСФО (IAS) 18 связывает признание выручки с моментом передачи значительных рисков и вознаграждений, обусловленных владением товаром. Указанный момент в общем случае может отличаться от даты перехода прав собственности, обозначенной в договоре (или ином документе). Подобные ситуации достаточно распространены.
Ввиду отсутствия в ПБУ 9/99 условия признания выручки в зависимости от передачи рисков в перечисленных случаях выручка в отчетности российских организаций может признаваться, поскольку право на ее получение, подтвержденное договором или иным соответствующим образом, имеется. Указанное различие подхода отечественного и Междунapoднoгo стандартов к признанию выручки может обусловить в отдельных случаях необходимость корректировки даты ее принятия к учету.
Могут возникать противоположные ситуации, когда выручка, не признаваемая по российским стандартам, должна быть отражена в отчетности согласно МСФО (IAS) 18. Так, например, следует тщательно проверить условия поставки покупателю так называемых "товаров отгруженных", поскольку не исключена возможность удовлетворения по указанным объектам критерия признания выручки согласно МСФО(IAS) 18. В последнем случае при трансформации отчетности следует выполнить корректирующие записи по признанию выручки по "товарам отгруженным", а также начислить отложенное налоговое обязательство, поскольку выручка и обусловленная ею прибыль, отраженные в финансовой отчетности, не будут признаны для целей налогообложения.
Принципы оценки полученной выручки в МСФО 18 и в ПБУ 9/99 также существенно различаются. Если договором предусмотрена отсрочка платежа, то согласно МСФО выручку надо признавать с учетом заложенной в договоре процентной ставки за пользование фактически заемными средствами.
Еще одним проблемным моментом с точки зрения оценки является осуществление оплаты неденежными средствами. Согласно МСФО 18, такая выручка оценивается в сумме справедливой стоимости полученного возмещения. Справедливая стоимость – это та сумма, на которую можно обменять актив или урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами. Согласно ПБУ 9/99 она оценивается в сумме «исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров». Если справедливая стоимость привязана только к рыночным условиям, то метод, которым организация определяет стоимость «аналогичных товаров» может не соответствовать справедливой стоимости. Сопоставление справедливой стоимости полученного или ожидаемого встречного предоставления, изложенной в МСФО (IAS) 18, и регламентаций оценки выручки в ПБУ 9/99 говорит о том, что в зависимости от условий сделки величина выручки, определенная по правилам международного стандарта, может как совпадать, так и отличаться от соответствующей величины, отраженной по российским правилам. Указанные отличия касаются оценки выручки в случаях отсрочки оплаты и бартера.
Бартерные операции подразделяются МСФО (IAS) 18 на два вида: предусматривающие обмен однородными или отличающимися товарами (услугами). Доход при бартерных сделках может признаваться в соответствии с международными стандартами только в случае обмена неодинаковыми товарами (услугами). Обмен однородными товарами (услугами) согласно МСФО (IAS) 18 не приводит к образованию выручки. В отличие от междунapoдныx стандартов ПБУ 9/99 не разграничивает виды бартера, поэтому обмен однородными товарами (услугами) в отчетности российcкиx организаций может обусловить признание выручки.
В случае отсрочки оплаты за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги согласно ПБУ 9/99 выручка оценивается по сумме дебиторской задолженности покупателя или заказчика. В соответствии с МСФО (IAS) 18 указанная сделка расценивается как финансовая операция, поэтому справедливая стоимость встречного представления определяется дисконтированием будущих поступлений. Рассчитанная в результате дисконтирования оценка выручки оказывается меньшей, чем ожидаемая к получению номинальная сумма денежных средств. Указанное расхождение регламентаций российского и международного стандартов приводит к тому, что величина выручки, отраженная в отчетности российских организаций, при сделках с отсрочкой платежа получается завышенной по сравнению с суммой, которую следует принять к учету в соответствии с МСФО. Разница между номинальной стоимостью платежей по договору и дисконтированной стоимостью признанной выручки в соответствии с п. 11 МСФО(IAS) 18 должна признаваться в качестве процентного дохода.
В настоящее время в связи с интенсивным развитием интеграционных процессов в мировой экономике все большее количество предприятий и групп компаний, осуществляющих свою деятельность на территории Российской Федерации, на ряду с отчетностью, подготовленной в соответствии с российскими стандартами учета, составляют отчетность базирующуюся на принципах международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вышеперечисленные различия в признании и процедуре оценки выручки влекут за собой несоответствия сумм прибыли в отчетности по МСФО и РСУ. Применяемые в настоящее время методы получения отчетности по МСФО (в частности метод параллельного учета и метод трансформации) упраздняют саму процедуру составления отчетности, но не снимают главной проблемы – несоответствие сумм по отдельным показателям отчетности по МСФО и ПБУ. Имея на руках две финансовые отчетности с разными суммами прибыли по МСФО и по российским стандартам, руководство компании должно определить, на основании каких стандартов отчетности предложить собственникам компании пути дальнейшего распределения полученной прибыли. Наиболее остро проблема проявляется в части выплаты дивидендов. При определении размеров дивидендных выплат необходимо учитывать требования законодательства. Так, Гражданский Кодекс РФ разрешает выплачивать дивиденды только при условии, что после выплаты дивидендов чистые активы компании не могут стать меньше уставного капитала. Следовательно, если нераспределенная прибыль по МСФО больше нераспределенной прибыли по РСБУ, то дивиденды в размере прибыли по МСФО выплатить нельзя. Если же прибыль по МСФО меньше прибыли по РСБУ, то этот факт может быть дополнительным ограничителем, обращающим внимание руководства на то, что часть прибыли, возможно, распределять не стоит из-за того, что в будущем произойдут оттоки денежных средств, которые негативно скажутся на финансовом состоянии компании.
В процессе составления и последующего анализа отчетности по МСФО и РСПУ стоит уделять особое внимание возможным последствиям расхождения ключевых показателей отчетности, в том числе, части касающейся формирования и распределения прибыли.
Список использованных источников
1. Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации» ПБУ 9/99Утверждено Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка»
3. Гражданский кодекс РФ (ГКРФ) от 30.11.1994 N 51-ФЗ
4. Лорионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов. -Санкт- Петербург, 2002.
5. www.bugalteru.ru