К вопросу о гармонизации отечественного финансового учета

 

Гурьева Е.Н. (ТОГУ, г.Хабаровск, РФ)

 

In this article author will describe the matters of conforming Russian and international financial accounting and issues of small business accounting features. 

 

В текущей учетной работе коммерческих предприятий значительное давление оказывают требования налогового учета, а поскольку абсолютно обязательными к исполнению являются налоговые декларации, то налоговый учет, особенно в малых и средних предприятиях, подчиняет себе правила бухгалтерского учета.

На предприятиях Дальнего Востока такая тенденция прослеживается достаточно четко. Как ее следствие, предприятия имеют куцую отчетность в части внешней финансовой отчетности, а часто ее не составляют вообще, ограничиваясь внутренними регистрами учета затрат.

Формирование отчетности всегда определялось внешними требованиями, а поскольку регулирование и контроль финансового состояния экономических субъектов осуществляется государством через налоговый учет, то финансовая отчетность формируется исходя из требований других потребителей информации – собственников, инвесторов, кредиторов.

Соответственно формируются группы предприятий, которые можно классифицировать по виду и полноте финансовой отчетности. Это предприятия, составляющие полную финансовую отчетность; следующая группа – составляющие неполную отчетность (баланс и отчет о прибылях и убытках) и третья группа – предприятия, не составляющие отчетность. Эту классификацию можно связать с организацией и ведением учета на предприятии. Первая группа – это предприятия, работающие по полной системе учета, имеющие в своей организации и финансовый, и управленческий, и налоговый учет.

Вторая группа – это чаще всего малые и средние предприятия, управленческий учет как отдельное подразделение в них не ведется, но финансовый – осуществляется в полной мере, хотя  большая часть методик подчиняется требованиям налогового учета совмещенного с учетными методиками. Но более интересной в контексте темы статья является третья группа, которая ограничивается составлением налоговых деклараций, уплатой соответствующего налога и текущими внутренними регистрами учета затрат предприятия. Это малые предприятия типа обществ с ограниченной ответственностью, частные предприятия, индивидуальные предприниматели. Налоговыми декларациями эти предприятия отчитались перед государством, а перед собой и партнерами отсчитываться считают лишней тратой времени. Именно для таких предприятий во внутренней работе следует использовать простую форму финансового учета. Однако, современная система отечественного бухгалтерского учета так и не сформировала четкого деления по видам учета. Современная организация учета выделяет финансовый, управленческий и налоговый учет. Но если предмет налогового учета определен абсолютно точно, то в финансовом и управленческом нет абсолютно методически четко деления по объектам, и на практике чаще всего работает бухгалтерский учет, определенный требованиями и методиками РПБУ. В теории же издается огромное количество учебной литературы по управленческому учету, которая изначально была в основном переводной, а теперь трансформирована и объединена с отечественным производственным учетом. Финансовый же учет в основном ограничивается несколькими параграфами отличий от управленческого, где основной постулат предполагает, что он направлен на отражение учетных действий с внешними контрагентами.

Такое несовмещение понятийных и методических характеристик, по мнению автора связано прежде всего с сильным влиянием на современный бухгалтерский учет традиционных методик затратной бухгалтерии, когда учет организовывался в интегрированной системе. А европейскую систему не перенимали однозначно, мы вносили в нашу отечественную систему отдельные элементы европейского или англо-американского учета. В результате мы получили вариант интегрированной бухгалтерии с доходной оптикой плана счетов, ориентированные на капитал разных форм собственности.

В таблице 1 показана принципиальная схема работы счетов в финансовом и управленческом учете международной и российской практики. Как видно из таблицы 1 международный финансовый учет изначально ориентирован как учет по элементам затрат, которые в финансовом учете делятся по экономическому содержанию элемента, а в управленческом учете – по технологическому назначению затрат.

В российской практике учет изначально ведется по видам производств, на каждом из которых затраты могут формироваться как по элементам, так и по калькуляционным статьям, т.е. по технологическому назначению, что осуществляется на основе аналитического учета. В результате экономические элементы в целом по предприятию складываются из сумм начислений и отпуска по кредитуемым счетам,  а бухгалтерский управленческий учет оказывается насаждаемой надстройкой.

Но развитие учета из условий гармонизации с международными принципами учета и стандартами МСФО накладывает новую практику, в которой могут возникать противоречия. Например, у предприятия нет вспомогательных производств или предприятие не занимается производством вообще, являясь посредником или торговым предприятием. Каким счетом им пользоваться в основе; кто открывает только «Общехозяйственные расходы»; кто добавляет «Основное производство», хотя его нет вообще, кто считает, что ему лучше работать только счетом «Общепроизводственные расходы». Соответственно во внутренних регистрах возникают разночтения, или неправомочные списания на счет, который изначально предназначен для других расходов.

В этой ситуации автор считает, что пришло время внести соответствующие изменения в отечественные учетные стандарты, поскольку фраза ПБУ-1/2008 «Учетная политика организации»: «Обязательным является учет по элементам затрат» в совокупности со счетами производств является явно недостаточной и методически не верной; она не делает учет прозрачным, он часто более запутан и «утяжелен».

Таблица 1 – Классификация учетных действий в финансовом и управленческом учете отечественной и международной практики.

Российский учет		Международный учет
Финансовый
В основе счета производства, администрирования и реализации		В основе счета элементов затрат
- основное производство	- расчеты по оплате труда	- расходы на оплату труда (по категориям работников)	- фонд оплаты труда
- вспомогательное
- общепроизводственные расходы
- основное производство	- амортизация основных средств	- расходы на амортизацию (по видам  оборудования)	- резерв на амортизацию
- вспомогательное
- общепроизводственные расходы
- основное производство	- материалы	- расходы на материальные затраты (по видам материалов)	- покупки материалов
- вспомогательное
- общепроизводственные расходы
Управленческий
В основе счета по видам производств		В основе счета по видам продукции и центрам ответственности
- основное производство  а) виды производства  б) фазы производства	- расчеты по оплате труда	- виды производств	- расходы на оплату труда
		- центры ответственности
- вспомогательное производство  а) виды вспомогательных производств  б) оказываемые услуги  в) проводимые работы
		- виды производств	-расходы на амортизацию
		- центры ответственности
- общепроизводственные расходы  а) по видам производств  б) без деления по видам производств (котловой метод)		- виды производств	- расходы на материалы
		- центры ответственности

 

Вернемся теперь к третьей группе предприятий, обозначенной в начале статьи, как не составляющих внешнюю финансовую отчетность. Для таких предприятий вести учет по видам производств достаточно сложно, особенно, если на предприятии нет профессионального бухгалтера. А учет, согласно методик простой бухгалтерии в международном финансовой учете для таких предприятий, был бы логичен и достаточно доступен в экономическом понимании. Кроме того он бы соответствовал  требованиям учета по элементам, а поскольку в нем присутствуют только балансовые счета, распределяемые между Отчетом о финансовом состоянии и Отчетом о прибылях и убытках, то их составление было бы логичным действием внутреннего учета.

В международной практике в сферу действия финансового учета входят не только малые предприятия, как товарищества, партнерства и им подобные, но и некоммерческие предприятия частного характера. Более того бухгалтера, работающие в финансовом учете должны уметь составлять финансовую отчетность по неполным записям, когда в некоммерческой организации нет собственного бухгалтера, а внутренний учет ведет один из членов организации, как счетовод на общественных началах. В отечественной практике таким методикам бухгалтеров не учат, что в современных условиях является явным недостатком работы бухгалтера. Если согласно российской концепции развития бухгалтерского учета признается гармонизация с международными принципами учета, то в отечественных методиках должны быть изменения соответствующие требованиям этой гармонизации. В нашей же практике оказалось, что требование учета по элементам не было подкреплено соответствующей методикой. В настоящее время многие бухгалтера изучают эту методику, но как международный финансовый учет. Это требование действительности, но следует ввести в практику методики отечественного плана, которые отражали бы финансовый учет в отечественном варианте, поскольку сказав «а» требуется сказать и «б».